Extrait
IInhaltsverzeichnis
Inhaltsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
1 Einleitung
2 Verrechnungspreise
2.1 Grundlagen der Verrechnungspreise
2.2 Fremdvergleichsgrundsatz
2.3 Verrechnungspreismethoden
2.4 Kriterien für die Identifikation der optimalen Verrechnungspreismethode
3 Immaterielle Wirtschaftsgüter
3.1 Definition und Bedeutung von immateriellen Vermögenswerten im
Verrechnungspreisprozess
3.2 Besonderheiten bei der Identifikation der optimalen Verrechnungspreismethode von immateriellen Vermögenswerten
4 BEPS
4.1 BEPS im Allgemeinen
4.2 BEPS Aktionspunkte 8-
5 Änderungen für Verrechnungspreismethoden durch BEPS
5.1 Definition immaterielle Vermögenswerte nach BEPS
5.2 Risikoanalyse nach BEPS
5.3 Fremdvergleichsfaktoren nach BEPS
5.3.1 Eigentum an immateriellen Vermögenswerten und die Übernahme von Funktionen und Risiken
5.3.2 Leitlinien für die Bestimmung der fremdvergleichskonformen Bedingungen in Fällen mit immateriellen Werten
5.4 Wahl der am besten geeigneten Verrechnungspreismethode
6 Fazit
Literaturverzeichnis
Rechtsquellenverzeichnis
II Abkürzungsverzeichnis
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
1 Einleitung
Konzerninterne Transaktionen gewinnen immer mehr an Bedeutung.1 Die Identifikation eines der Wertschöpfung und des Risikos entsprechenden Verrechnungspreises ist allerdings häufig ein sehr komplexer Prozess.2 In den neuen Empfehlungen der OECD, BEPS wird insbesondere das Thema Verrechnungspreise für immaterielle Vermögenswerte ausgiebig behandelt. Insbesondere wird in diesem Zusammenhang die Identifikation der optimalen Verrechnungspreismethode behandelt.3 In dieser Arbeit soll nun geklärt werden, welche Auswirkungen die neuen Verordnungen auf die Identifikation der optimalen Verrechnungspreismethode für immaterielle Vermögenswerte hat.
Um diese Frage zu beantwortet werden zunächst die allgemeinen und rechtlichen Grundlagen der Verrechnungspreise und ihre Bedeutung erklärt. Sowie der Begriff definiert. Im Weiteren wird dann der Fremdvergleichsgrundsatz, ebenso wie die verschiedenen steuerlich anerkannten Verrechnungspreismethoden erläutert. Im Anschluss werden die Kriterien für die Identifikation der optimalen Verrechnungspreisemethode behandelt. Im nächsten Kapitel wird dann zunächst der Begriff der immateriellen Vermögenswerte geklärt, sowie ihre Bedeutung im Verrechnungspreisprozess und die Besonderheiten bei der Identifikation der optimalen Verrechnungspreismethode für immaterielle Vermögenswerte. Als nächstes folgt eine kurze allgemeine Erklärung zur BEPS Initiative, und deren Zielen, sowie zu den BEPS Aktionspunkte 8-10. Im Anschluss sollen die Veränderungen durch die BEPS Initiative untersucht werden. Hierfür wird zu erst die Defintion von immateriellen Vermögenswerten durch BEPS kurz erläutert. Im Anschluss soll dann die Risikoanalyse nach BEPS und die Fremdvergleichsfaktoren nach BEPS untersucht werden. Danach soll die Wahl der geeigneten Verrechnungspreismethode betrachtet werden. Zum Schluss sollen die gewonnen Erkenntnisse zu einem Fazit zusammengefasst werden und die Forschungsfrage beantwortet werden.
2 Verrechnungspreise
2.1 Grundlagen der Verrechnungspreise
Als Verrechnungspreise werden Preise bezeichnet, die für den internen Leistungsaustausch zwischen verschiedenen Bereichen oder zwischen verbundenen Unternehmen eines Konzerns verrechnet werden.4 Sie sind notwendig um den Erfolg innerhalb eines Konzerns korrekt zu weisen zu können. Verrechnungspreise können jedoch aus unterschiedlichen Anlässen erhoben werden. Aus Sicht der Kosten- und Leistungsrechnung sind Verrechnungspreise vor allem zur Lenkung und Koordination der Betriebsfaktoren, so wie der Erfolgszuweisung und der Motivation der Mitarbeiter von Bedeutung.5 Zum anderen ist es für Lieferungen und Leistungen zwischen nahestehenden Unternehmen gesetzlich vorgeschrieben Verrechnungspreise für den internen Leistungsaustausch festzulegen.6 Hierbei steht eine wertschöpfungsadäquate Verteilung des Konzernergebnisses im Vordergrund, um eine korrekte Aufteilung des Steuersubstrats zu gewährleisten7. Die Berechnung der Verrechnungspreise ist dabei durch verschiedene gesetzliche Vorschriften reglementiert und soll so erfolgen, wie es unter fremden Dritten erfolgen würde.8 Außerdem verfolgen Verrechnungspreise häufig auch das Ziel der Minimierung der Konzernsteuerquote. Bei einer nicht korrekten Berechnung der Verrechnungspreise können verschiedene steuerliche Risiken für das Unternehmen bestehen, wie z.B. Doppelbesteuerung, Zinsnachzahlungen, Strafzuschläge oder auch strafrechtliche Verfahren.
Aufgrund von immer größer werdenden, internationalen Konzernen mit vielen verschiedenen separaten Bereichen und Unternehmen, so wie voranschreitender Dezentralisierung und dem an Bedeutung gewinnendem Wunsch nach Nähe zu den lokalen Märkten, steigt die Bedeutung von Transferpreisen stetig an.9
Rechtlich folgen die Verrechnungspreise verschiedenen Grundlagen. Der Grundsatz der Verrechnungspreie ist nach nationalem Recht in §1 AStG geregelt. Ergänzt wird dieser Artikel durch weitere gesetzliche Regelungen insbesondere sind hier die Funktionsverlagerungsverordnung und verschiedene Paragraphen der AO zu nennen10. Unterstützt werden diese Steuergesetze durch weitere Schreiben des BMF in denen Unklarheiten beseitigt werden sollen. Im internationalen Kontext sind insbesondere die Richtlinien der OECD maßgeblich. Die OECD oder auch Organisation for Economic Cooperation and Developement ist eine Vereinigung von 35 Mitgliedsstaaten und verfolgt vor allem die Ziele eines optimalen Wirtschaftswachstumes in ihren Mitgliedsstaaten und die Ausweitung des Welthandels auf multiliteraler Basis.11 In diesem Zusammenhang hat die OECD ein Musterabkommen zur Vermeidung von Doppelbesteuerung entworfen. Dieses Abkommen dient vielen Staaten als Vorlage für ihre bilateralen Doppelbesteuerungsabkommen12. Daher ist der hier verankerte Artikel 9, in dem die Grundsätze zu konzerninternen Leistungen geregelt werden, von großer Bedeutung für die Berechnung von Verrechnungspreisen in internationalen Konzernen. 13
2.2 Fremdvergleichsgrundsatz
Der Fremdvergleichsgrundsatz oder auch armth-length-principle ist sowohl auf nationaler Ebene durch den deutschen Fiskus, wie auch auf internationaler Ebene durch das OECD-Musterabkommen, die Grundlage zur Bestimmung der Verrechnungspreise14. Der Fremdvergleichsgrundsatz sieht vor, dass Transaktionen zwischen verbundenen Unternehmen, so zu behandeln sind, wie sie zwischen fremden Dritten auf einem externen Markt stattfinden würden.15 Eine Nichtbeachtung des Fremdvergleichsgrundsatzes kann zur Verschiebung von Gewinnen zwischen den verbundenen Unternehmen führen.16 Was ceteris paribus eine zu hohe bzw. zu niedrige Besteuerung von den jeweils beteiligten Unternehmen hat. Dies kann zu den oben genannten Konsequenzen wie Zinsnachzahlungen, Strafzuschläge oder Strafverfahren führen. Die Anwendung des Fremdvergleichs ist in der Praxis jedoch häufig mit einigen Problemen behaftet.17 Vollkommen identische Geschäfte sind in der Praxis häufig nicht gegeben.18 Daher werden in der Praxis häufig Bandbreiten von Margen oder fremdüblichen Preisen herangezogen um die Verrechnungspreise zu ermitteln.19
Zur Berechnung dieser Bandbreiten werden in der Regel konzerninterne Informationen, wie z.B. vergleichbare Geschäfte mit externen Lieferanten oder Kunden oder falls diese nicht vorhanden sind, externe Informationen wie z.B. Benchmark Analysen oder externe Unternehmensdatenbanken, genutzt.20 Da die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes nicht immer zu einem befriedigenden Ergebnis führt, ist in einigen Fällen der hypothetische Fremdvergleich zulässig.21
Insbesondere im Fall von immateriellen Vermögenswertes ist ein hypothetischer Fremdvergleich häufig die einzige Möglichkeit ein befriedigendes Ergebnis zu erhalten.22 Beim hypothetischen Fremdvergleich wird auf Grundlage einer Funktionsanalyse und innerbetrieblichen Planrechnung der Höchstpreis des Leitungsempfängers und der Mindestpreis des Leistenden für die Übertragung des immateriellen Wirtschaftsgutes unter Berücksichtigung von funktions- und risikoadäquater Kapitalisierungszinssätze, sowie den jeweiligen Gewinnerwartungen ermittelt.23 Innerhalb dieses Einigungsbereichs soll nun der Wert als Verrechnungspreis festgelegt werden, der am wahrscheinlichsten dem Fremdvergleichsgrundsatz entspricht. 24
Werden allerdings nicht nur einzelne Wirtschaftsgüter übertragen, sondern gesamte Funktionen verlagert, so sind gemäß §1.1 FVerlV Transferpakete zu bilden, bei denen alle Chancen und Risiken berücksichtigt werden.25 Das soll in dieser Arbeit jedoch nicht weiter betrachtet werden.
2.3 Verrechnungspreismethoden
Zur Berechnung von fremdvergleichskonformen Verrechnungspreisen haben sich national und international verschiedene Methoden etabliert. Man unterscheidet dabei nach geschäftsvorfallbezogenen Standartmethoden und geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethoden.26 Wie der Name schon sagt sind diese Methoden geschäftsvorfallbezogen anzuwenden, das heißt für jede Transaktion ist eine gesonderte Methode anzuwenden. Grundsätzlich sind nach Ansicht der OECD und der deutschen Finanzverwaltung die geschäftsvorfallbezogenen Standartmethoden vor den geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethoden zu prüfen und im Bedarfsfall anzuwenden27. Entscheidend ist allerdings nur die Anwendung der angemessenen Methode.28
Die geschäftsvorfallbezogenen Standartmethoden beinhalten die Preisvergleichsmethode, die Wiederverkaufsmethode und die Kostenaufschlagsmethode.29
Bei der Preisvergleichsmethode werden die Preise für den internen Leistungsaustausch mit vergleichbaren Geschäften zwischen unabhängigen Unternehmen verglichen.30 Insgesamt bleibt zur Preisvergleichsmethode festzuhalten, dass sie zwar sehr gute Ergebnisse liefert, allerdings in der Praxis aufgrund des Mangels an vergleichbaren Daten häufig nur sehr schwer anzuwenden ist. Sie wird jedoch von der OECD und verschiedenen Staaten als vorrangig angesehen und muss zuerst geprüft werden.31
Als weitere Methode der geschäftsfallbezogenen Standartmethoden gibt es die Wiederverkaufspreismethode oder auch Resale Price Minus Method genannt.32 Bei dieser Methode wird der Preis, den das erwerbende Unternehmen bei einem Verkauf des erworbenen Produkts an ein unabhängiges Unternehmen, zu Grunde gelegt hätte.33 Diesem Preis wird dann eine angemessene Bruttomarge abgezogen, die der Deckung der Kosten zur Weiterveräußerung, plus eine risikoadäquate und wertschöpfungsgerechten Gewinn, entsprechen soll.34 Zur Ermittlung der Bruttomarge werden fremdübliche Bruttomargen in der Regel mit Hilfe von externen Datenbanken ermittelt.35 In der Praxis wird die Wiederverkaufspreismethode vor allem beim Verkauf an Vertriebsgesellschaften angewandt.36
Die dritte Methode der geschäftsfallbezogenen Standartmethoden ist die Kostenaufschlagsmethode oder auch Cost Plus Method.37 Diese Methode geht von den Beschaffungskosten, die dem internen Lieferanten entstehen, aus und erhöht diese um einen fremdüblichen und risikoadäquaten Gewinnaufschlag.38 Diese Methode ist in der Praxis aufgrund ihrer leichten Anwendbarkeit insbesondere im produzierenden Gewerbe weit verbreitet.39
Wie bereits beschrieben, gibt es neben den geschäftsvorfallbezogenen Standartmethoden auch die geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethoden.40 Innerhalb der geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethoden unterscheidet man zwischen der transaktionsbezogenen Gewinnaufteilungsmethode und der transaktionsbezogenen Nettomargenmethode.41
Bei der transaktionsbezogenen Gewinnaufteilungsmethode wird zuerst das aufzuteilende Ergebnis ermittelt.42 Hierzu wird in der Regel ein Planergebnis verwendet, da zum Zeitpunkt der Festlegung der Verrechnungspreise das endgültige Ergebnis noch nicht feststeht.43 Dieses Ergebnis wird dann in einem zweiten Schritt unter den beteiligten Unternehmen aufgeteilt44 In einem dritten Schritt wird das dann noch verbleibende Ergebnis mit Hilfe von Aufteilungsschlüsseln auf die beteiligten Unternehmen aufgeteilt.45 Sie ist nach OECD und aus Sicht der deutschen Finanzverwaltung subsidiär zu den Standartmethoden zu wählen.46 Allerdings ist sie bei hochkomplexen Wertschöpfungsketten mit vielen Fertigungsstufen häufig die einzige Anwendungsmöglichkeit.47
Als weitere Methode der geschäftsvorfallbezogenen Gewinnmethoden gibt es die Nettomargenmethode oder auch Transactional Net Margin Method genannt. Bei dieser Methode wird die Nettomarge aufgrund von geeigneten Bezugsgrößen wie z.B. Quoten, Umsatz oder Kapital ermittelt.48 Man unterscheidet hierbei nach zwei Varianten. Zum einen die prospektive Nettomargenmethode bei der vor Beginn des Geschäftsjahres eine Ziel-Nettomarge festgelegt wird und im Laufe des Jahres überprüft und gegebenenfalls angepasst wird.49 Die andere Variante ist die retrospektive Nettomargenmethode, bei der ebenfalls zu Beginn des Geschäftsjahres eine Ziel-Nettomarge festgelegt wird und am Ende des Jahres Ist- und Ziel-Marge verglichen und angepasst werden.50
2.4 Kriterien für die Identifikation der optimalen Verrechnungspreismethode
Festgelegte Kriterien für die Identifikation der optimalen Verrechnungspreismethode werden von der OECD oder der deutschen Finanzverwaltung nicht vorgegeben. Allerdings gibt es ein Vorgehensmodell, das in der Praxis weitestgehend Anwendung findet51. Es teilt sich in vier Schritte zur Identifikation der optimalen Verrechnungspreismethode auf.52 In einem ersten Schritt, der Sachverhaltsermittlung, soll festgestellt, welche Unternehmen an der Transaktion beteiligt sind, welche Leistung zwischen den Unternehmen erfolgt und zu welchen Bedingungen die Transaktion stattfindet.53 Hier bei muss nicht jede Einzelleistung separat beurteilt werden, sondern es ist eine Gruppierung von ähnlichen Sachverhalten möglich.54 In einem zweiten Schritt findet nun eine F&R Analyse statt, bei der für jede beteiligte Konzerngesellschaft die getragenen Risiken und Funktionen und der Einsatz von materiellen und immateriellen Wirtschaftsgütern ermittelt werden, um festzulegen, welches der beteiligten Unternehmen das geringere Funktions- und Risikoprofil hat.55 Auf Grundlage des Funktions- und Risikoprofils sollen die Gesellschaften im nächsten Schritt in Strategieträger, Mittelunternehmen und Routineunternehmen charakterisiert werden.56 Man geht hierbei davon aus, dass ein Routineunternehmen eine starke Abhängigkeit vom Strategieträger hat und nur ein geringes Risiko trägt und entsprechend einen geringen aber dafür konstanten Gewinn erhält.57 Der Strategieträger trägt hingegen die Risikoverantwortung und die Entscheidungskompetenz und erhält einen Großteil des Konzernergebnisses.58 Im letzten Schritt soll nun auf Basis der Charakterisierung der Gesellschaften eine sachgerechte und wertschöpfungsadäquate Verrechnungspreismethode festgelegt werden. 59
[...]
1 Vgl. Dawid (2017), S.4.
2 Vgl. Oestreicher (2013), S.18.
3 Vgl. Deloitte (2014,) S. 1.
4 Vgl. Rieke (2013), S.7.
5 Vgl. Behringer (2018), S.179.
6 Vgl. AStG §1 Abs. 1 (2017).
7 Vgl. Hanken et al. (2017), S.27.
8 Vgl. Hanken et. al. (2017), S. 395 – 406.
9 Vgl. Renz/Wilmanns (2013), S.15-17.
10 Vgl. Hanken et. al. (2017), S.395-399.
11 Vgl. OECD (2018).
12 Vgl. Dawid (2016), S.16.
13 Vgl. Dawid (2016), S.16.
14 Vgl. Funk/Rossmanith (2017), S. 100.
15 Vgl. Renz/Wilmanns(2013), S.75.
16 Vgl. Behringer (2018), S.177.
17 Vgl. Behringer (2018), S.195.
18 Vgl. Dawid (2016), S.7.
19 Vgl. Hanken et al. (2017), S.120.
20 Vgl. Hanken et al. (2017), S.120.
21 Vgl. AStG § 1 Abs. 3 Satz 5 (2017).
22 Vgl. Oestreicher (2013), S.18f..
23 Vgl. AStG § 1 Abs. 3 Satz 6 (2017).
24 Vgl. AStG § 1 Abs. 3 Satz 6 (2017).
25 Vgl. Oestreicher (2013), S.18.
26 Vgl. Hanken et. al. (2017), S. 175.
27 Vgl. OECD (2010), Tz. 2.3.
28 Vgl. OECD (2010), Tz. 2.2.
29 Vgl. Hanken et. al. (2017), S. 176.
30 Vgl. Renz/Wilmanns (2013), S. 88.
31 Vgl. Renz/Wilmanns (2013), S. 88.
32 Vgl. OECD (2010), Tz. 2.2.3.
33 Vgl. Dawid (2016), S. 176.
34 Vgl. Behringer (2018),198 f..
35 Vgl. Hanken et. al. (2017), S. 178-182.
36 Vgl. Hanken et. al. (2017), S. 180.
37 Vgl. Dawid (2016), S. 182.
38 Vgl. Renz/Wilmanns (2013), S. 90.
39 Vgl. Hanken et al. (2017), S. 181 f..
40 Vgl. Renz/Wilmanns(2013), S. 88.
41 Vgl. Renz/Wilmanns(2013), S. 88.
42 Vgl. Dawid (2016), S. 201.
43 Vgl. Hanken et. al. (2017), S.185f..
44 Vgl. Dawid (2016), S.203.
45 Vgl. Renz/Wilmanns(2013), S.94.
46 Vgl. OECD (2010), Tz. 2.4.
47 Vgl. Hanken et. al. (2017), S.188.
48 Vgl. Rieke (2014), S.84.
49 Vgl. Hanken et. al. (2017), S. 189 f..
50 Vgl. Dawid (2016), S. 191.
51 Vgl. Hanken et al. (2017), S.151.
52 Vgl. Hanken et al. (2017), S. 151.
53 Vgl. Dawid (2016), S. 191.
54 Vgl. Hanken (2017), S.153 f..
55 Vgl. Rieke (2014), S.64 f..
56 Vgl. Hanken et al. (2017), S. 171 f..
57 Vgl. Dawid (2016), S. 143f..
58 Vgl. Hanken et. al. (2017), S. 173.
59 Vgl. Hanken et al. (2017), S. 174.
- Citation du texte
- Frederik Kersting (Auteur), 2018, Verrechnungspreise bei immateriellen Vermögenswerten, Munich, GRIN Verlag, https://www.grin.com/document/494309
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