Grundlagen und Einzelprobleme der Gewinnrealisierung nach GoB und IFRS beim Verkauf von Gütern, unter besonderer Berücksichtigung von Rückgaberechten

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

I Problemstellung

II Grundlagen und Einzelprobleme der Gewinnrealisierung nach hGoB beim Verkauf von Gütern, unter besonderer Berücksichtigung von Rückgaberechten
1. Das Realisationsprinzip als zentraler Grundsatz der Gewinnrealisierung
(a) Das Realisationsprinzip als Grundlage der Gewinnrealisierung
(b) Konkretisierung durch das Prinzip des quasisicheren Anspruchs
(c) Überlegung zu möglichen Realisationszeitpunkten
(d) Die Bedeutung der Zivilrechtsstruktur für die
Gewinnrealisierung
(aa) Grundsatz des rechtsstrukturierten Risikoabbaus.
(bb) Der Preisgefahrenübergang als maßgeblicher Zeitpunkt
der Gewinnrealisierung.
2. Die Gewinnrealisierung beim Verkauf von Gütern unter
der Berücksichtigung von Rückgaberechten 4 Berücksichtigung von Rückgaberechten
(a) Gewinnrealisierung beim Verkauf von Gütern
(b) Rückgaberechte als zivilrechtliche Ausgestaltungsmöglichkeit von Kaufverträgen
(aa) Zivilrechtliche Ausgestaltungsmöglichkeiten
des Vertrags mit Rückgabeoption.
(bb) Rückgaberecht als aufschiebende Bedingung
(cc) Rücktrittsrecht als auflösende Bedingung

III Grundlagen und Einzelprobleme der Gewinnrealisierung nach IFRS/IAS beim Verkauf von Gütern, unter besonderer Berücksichtigung von Rückgaberechten
1. Grundlagen der Ertragsrealisierung nach IFRS/IAS
(a) Konzeption der Ertragsrealisierung nach IFRS/IAS
(b) Allgemeine Kriterien der Ertragsrealisierung nach dem
Rahmenkonzept... 8 Rahmenkonzept.
2. Die Realisationskriterien beim Verkauf von Gütern gem. IAS 18.14 bis 18.19
(a) Der Risk-and-Reward Ansatz
(b) Die weiteren Kriterien der Ertragsrealisierung beim Verkauf von Gütern.
(c) Die bilanzielle Behandlung von Rückgaberechten
beim Verkauf von Gütern

IV Thesenförmige Zusammenfassung

Literaturverzeichnis

Rechtsprechungsverzeichnis

Verzeichnis der Gesetze

Verzeichnis der amtlichen Drucksachen

Abkürzungsverzeichnis

Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten

I. Problemstellung

Der Verkauf von Gütern stellt einen der häufigsten Fälle der Gewinnrealisierung dar, wobei die im Geschäftsverkehr übliche Einräumung von Rückgabe- bzw. Rücktrittsrechten Fragen hinsichtlich des Gewinnrealisierungszeitpunktes aufwirft. Auf Grund der seit dem 1.1.2005 für börsennotierte Konzernunternehmen geltenden Aufstellungspflicht des Konzernabschlusses nach International Financial Reporting Standards,^[1] sind diese Sachverhalte nach nationalen sowie internationalen Rechnungslegungsstandards zu beurteilen. Sinn und Zweck des vom Vorsichtsprinzip (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB) geprägten handelsrechtlichen Abschlusses, ist die Ermittlung eines ausschüttungsfähigen Gewinns,^[2] wobei als oberstes Bilanzierungsziel der Gläubigerschutz zu beachten ist.^[3] Die oberste Zielsetzung der IFRS-Rechnungslegung ist indes geprägt vom Gedanken der decision usefulness (Nützlichkeit der Entscheidung).^[4] So soll einem weiten Adressatenkreis Informationen über das Unternehmen vermittelt werden, die diesem bei dessen wirtschaftlichen Entscheidungen nützlich sind (vgl. RK. 12). Es gilt zu untersuchen, wie der Zeitpunkt der Gewinnrealisierung in den verschiedenen Rechnungslegungskonzeptionen, in Abhängigkeit von der zivilrechtlichen Vertragsausgestaltung, insbesondere bei Verträgen mit Rückgabeoption, ermittelt wird. Zu prüfen ist, ob sich auf Grund der differierenden Zielsetzung ein signifikanter Unterschied bei der bilanziellen Behandlung derartiger Sachverhalte ergibt.

II. Grundlagen und Einzelprobleme der Gewinnrealisierung nach hGoB beim Verkauf von Gütern, unter besonderer Berücksichtigung von Rückgaberechten

1. Das Realisationsprinzip als zentraler Grundsatz der Gewinnrealisierung

(a) Das Realisationsprinzip als Grundlage der Gewinnrealisierung

Durch das Bilanzrichtlinien-Gesetz von 1985^[5] wurde das Realisationsprinzip zu den eingeführten, zwingend anzuwendenden, allgemeinen Bewertungsgrundsätzen^[6] zugeordnet, und somit rechtsformunabhängig kodifiziert.^[7] Es stellt eines der fundamentalen handelsrechtlichen Bilanzierungsprinzipien dar^[8] und wird dem Vorsichtsprinzip systematisch untergeordnet.^[9] Gem. § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB ist „[...] vorsichtig zu bewerten [...]; Gewinne sind nur zu berücksichtigen, wenn sie am Abschlussstichtag realisiert sind“. Das Realisationsprinzip verhindert den Ausweis von Gewinnen zu einem Zeitpunkt, in dem sie lediglich in Aussicht stehen,^[10] und zielt auf „eine umsatzbezogene Gewinnermittlung“^[11] ab.

(b) Konkretisierung durch das Prinzip des quasisicheren Anspruchs

Durch die Rechtsprechung des BFH wird die Gewinnrealisierung an den „so gut wie vollständigen Risikoabbau“^[12] gebunden. Realisiert ist der bilanzrechtliche Gewinn erst dann, wenn er „so gut wie sicher“^[13] ist, d.h. wenn er einen hinreichenden Grad an Sicherheit aufweist.^[14] Das Konzept der Quasisicherheit setzt in so fern voraus, dass „das mit jedem Umsatzprozess verbundene Risiko [...] gering und überschaubar geworden ist“, und sich „im wesentlichen“ auf Gewährleistungs- und Forderungsausfallrisiken beschränkt.^[15] Bis zu diesem Zeitpunkt gilt der Grundsatz der Nichtbilanzierung schwebender Geschäfte.^[16]

[...]

^[1] Vgl. ABlEG Nr. L 243: Verordnung (EG) Nr. 1606/2002 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 19. Juli 2002 betreffend die Anwendung internationaler Rechnungslegungsstandards, hier S. 1f.

^[2] Vgl. Schildbach, Thomas: Die neue Generalklausel für den Jahresabschluß von Kapitalgesellschaften – zur Interpretation des § 264 Abs. 2 HGB, in: BFuP, 39. Jg. (1987), S. 1-15, hier S. 14.

^[3] Vgl. Baetge, Jörg/Berndt, Helmut/Bruns, Hans-Georg et al.: German Accounting Principles: An Institutionalized Framework, in: Accounting Horizons, Vol. 9 (1995), No. 3, S. 92–99, hier S. 93f.

^[4] Vgl. Pellens, Bernhard: Internationale Rechnungslegung, Stuttgart 1997, hier S. 406f.

^[5] Vgl. BiRiLiG Bilanzrichtlinien-Gesetz v. 19.12.1985, in: BGBl I 1985, S. 2355-2434, hier S. 2358.

^[6] Vgl. Heße, Manfred/Niederhofer, Stefan: Bestimmung des Realisationszeitpunktes bei Gewinnen aus Kauf- und Werkverträgen, in: BuW, 58. Jg. (2004), S. 196-199, hier S. 196.

^[7] Vgl. Moxter, Adolf: Grundsätze ordnungsgemäßer Rechnungslegung, Düsseldorf 2003, hier S. 42.

^[8] Vgl. Moxter, Adolf: Realisationsprinzip 1884 und heute, in: BB, 39. Jg. (1984), S. 1780-1786, hier S. 1785.

^[9] Vgl. Wüstemann, Jens: Bilanzierung case by case – Lösungen nach HGB und IAS/IFRS, Heidelberg 2004, hier S. 60.

^[10] Vgl. Knobbe-Keuk, Brigitte: Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 8. Aufl., Köln 1991, hier S.222.

^[11] Moxter, Adolf: Zum Sinn und Zweck des handelsrechtlichen Jahresabschlusses nach neuem Recht, in: Havermann, Hans (Hrsg.), Bilanz- und Konzernrecht, Festschrift zum 65. Geburtstag von Dr. Dr. h.c. Reinhard Goerdeler, Düsseldorf 1987, S. 361-374, hier S. 365.

^[12] Moxter, Adolf: Bilanzrechtsprechung, 5. Aufl., Tübingen 1999, hier S. 49.

^[13] Beschluss des BFH v. 11.12.1985 – I B 49/85, in: BFH/NV, 1./2. Jg. (1985/1986), S. 595-596, hier S. 596; vgl. auch Urteil des BFH v. 20.5.1992 – X R 49/89, in: BStBl II 1992, S. 904-909, hier S. 907.

^[14] Vgl. Mellwig, Winfries/Hastedt, Uwe-Peter: Gewinnrealisierung bei Unbestimmbarkeit der Gegenleistung – dargestellt am Beispiel des Wärmeliefervertrags, in: DB, 45. Jg. (1992), S. 1589-1592, hier S. 1590.

^[15] Beide Zitate: Urteil des BFH v. 29.11.1973 IV R 181/71, in: BStBl II 1974, S. 202-205, hier S. 204.

^[16] Vgl. Woerner, Lothar: Zeitliche Zuordnung von Forderungen und Verbindlichkeiten in der Bilanz, in: StVj, 5. Jg. (1993), S. 193-207, hier S. 198.