Prix de transfert. Les différends et leurs modalités de résolution

Prix de transfert: Les différends et leurs modalitésderésolution

Introduction:

Première partie: Conformité du prix de transfert au principe de pleine concurrence
Chapitre I): Mise en œuvre du principe de pleine concurrence
Chapitre II): Méthodes applicables pour la fixation des prix de transfert

Deuxième partie: Les redressements opérés au titre des transferts indirects de bénéfices et les moyens d’éviter ou de solutionner les litiges y afférentes
Chapitre I): Les transferts indirects de bénéfices(art.57 du CGI)
Chapitre II): La charge de la preuve dans le cadre du contrôle des transferts indirects de bénéfices
Chapitre III): Appréciation des bénéfices mutuellement consentis
Chapitre IV): Méthodes destinées à solutionner et à éviter les litiges avec les administrations fiscales, en matière de prix de transfert
Chapitre V): Méthodes destinées à éviter les litiges, en matière de prix de transfert

Conclusion:

Bibliographie

Introduction:

Au cours des deux dernières décennies, le rôle des sociétés multinationales s'est considérablement développé, en partie à cause de l'intégration de plus en plus étroite de l'économie nationale et du progrès technologique. L'un des problèmes les plus difficiles lors de l'application du principe d'imposition des sociétés multinationales est la fixation des prix de transfert justes.

Les prix de transfert sont les prix auxquels l'entreprise transfère des actifs corporels, des actifs incorporels ou fournit des services à des sociétés liées situées à l'étranger. Par conséquent, ils impliquent des transactions intra-groupes et des transactions transfrontalières. La question des prix de transfert est née et s'est développée aux États-Unis. Ensuite, elle s’est exportée vers l'Asie, le Canada, l'Europe et enfin vers l'Amérique latine.

Ainsi, les groupes internationaux tendent à être de véritables entités d'un point de vue économique, mais ils sont rarement considérés comme tels d'un point de vue fiscal¹. Nombre d’entre eux, jusque-là, n’avaient pas mis en place aucune procédure spécifique pour déterminer les prix de transfert, ce qui était souvent le résultat d’anciennes pratiques ou de négociations peu concrètes entre sociétés liées.

La plupart des groupes n'ont pas de documentation sur les prix de transfert. De plus, ils se trouvent souvent dans l'incapacité de produire cette documentation. En conséquence, ces groupes n'ont pas été en mesure de fournir des arguments convaincants et ont subi des redressements majeurs pendant la période de contrôle fiscal initial sur ce point.

Comme ses homologues du monde entier, l'administration fiscale française suit de près les transactions intra-groupes transfrontalières.

Outre la présence de nombreuses filiales de groupes américains, européens et même asiatiques, l'ouverture de l'économie résultant de la multiplication des accords de libre-échange ne peut que faire de la question des prix de transfert une priorité pour l'administration fiscale française.

Aujourd’hui, à la lecture des chefs de redressement mentionnés dans les avis de notifications après le contrôle fiscal auprès d’une filiale d’une multinationale, il semble que le prix de facturation intragroupe est l'une des préoccupations de l'administration fiscale française.

Bien entendu, l'objectif est de faire en sorte que les impôts qui doivent être payés en France ne soient pas transférés ailleurs.

Certains des dossiers des multinationales soumis à la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d’affaires, concernent les prix de facturation entre entités appartenant au même groupe multinational.

Ce qui est le plus critiqué, aux filiales de sociétés multinationales, c’est de minorer les prix de vente au groupe, de majorer le prix des intrants achetés auprès du groupe² ou de procéder à une rémunération excessive des services fournis par le groupe.

De ce qui précède, les prix de transfert ont une place prédominante et croissante dans les groupes multinationaux pour la raison suivante :

- Les prix de transfert peuvent permettre des transferts de bénéfices transfrontaliers artificiels qui ne reflètent pas les conditions économiques et commerciales des transactions qui y sont liées. Dans le contexte du commerce mondial et de la concurrence fiscale accrue, les autorités fiscales sont obligées de les contrôler s'ils veulent maintenir la base imposable qui leur revient.

En effet une entreprise multinationale doit fixer ses prix de transfert de manière appropriée pour ne pas subir des redressements de plus en plus fréquents et sévères de l'administration fiscale, D'où le sens de l'adage : « Mieux vaut prévenir que guérir ».

Dans ce contexte nous présentons la problématique liée aux prix de transfert via:

1) L’étude des méthodes applicables par les entreprises multinationales, pour fixer les prix de transfert;
2) L’analyse des problèmes fiscaux des prix de transfert;
3) Les propositions de règlement des litiges liés aux prix de transfert;
4) Et enfin, des suggestions d’actions pour éviter les différends ci-dessus.

Première partie: Conformité du prix de transfert au principe de pleine concurrence

Chapitre I): Mise en œuvre du principe de pleine concurrence

Les deux principaux thèmes d'intervention de l'OCDE, institution internationale basée à Paris, qui regroupe 37³ Etats membres et est connue par ses publications et ses statistiques, étaient les conventions fiscales internationales et les prix de transfert.

Les Principes de l'OCDE ne sont pas juridiquement contraignants, mais sont pris en compte par les administrations fiscales des États et de plus en plus mentionnés par les tribunaux étrangers. La jurisprudence étrangère le confirme.

Section I– Le principe de pleine concurrence

Le principe de pleine concurrence est une norme internationale approuvée par les États membres de l'OCDE et, à des fins fiscales, les groupes multinationaux et les autorités fiscales l'appliqueront lors de la détermination des prix de transfert.

Section I-1 Exposé du principe de pleine concurrence

Le principe de pleine concurrence est énoncé à l’article 9, paragraphe 1, du modèle de convention fiscale de l’OCDE:

«Lorsque:

1. Une entreprise d’un Etat contractant participe directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au financement d’une entreprise de l’autre Etat contractant ou que:
2. Les mêmes personnes participent directement ou indirectement à la direction, au contrôle ou au financement d’une entreprise d’un Etat contractant et d’une entreprise de l’autre Etat contractant. Dans les deux cas, les deux sociétés sont liées dans leurs relations commerciales ou financières. Les conditions acceptées ou imposées sont différentes de celles atteintes entre les entreprises indépendantes. Sans ces conditions, l'une des entreprises obtiendra des bénéfices, mais ce ne sont peut-être pas les bénéfices qui peuvent être inclus en raison de ces conditions. Les bénéfices de cette entreprise sont imposés en conséquence⁴ ».

Lors des ajustements de bénéfices, en se référant aux conditions des transactions entre sociétés indépendantes dans des circonstances similaires, le principe de pleine concurrence traite les membres d'un groupe multinational comme des entités indépendantes, plutôt que comme un sous-ensemble indivisible d'une seule société⁵.

La France reconnaît le traitement fiscal de sa législation interne, en particulier l'article 57 du code général des impôts pour un traitement fondé sur le principe de pleine concurrence.

En outre, les conventions fiscales bilatérales invitent les pays à respecter le principe de pleine concurrence. L'article 9 des modèles de conventions fiscales des Nations Unies et de l'OCDE incorpore le principe de pleine concurrence⁶.

Section I-2– Limites du principe de pleine concurrence

Le principe de pleine concurrence peut être mis en œuvre dans la plupart des cas. En fait, pour de nombreuses transactions impliquant l'achat et la vente de biens, ainsi que le prêt d'argent, un prix de pleine concurrence peut être trouvé pour une transaction comparable effectuée par des sociétés indépendantes comparables opérant dans des circonstances comparables.

De plus, dans certains cas, le principe de pleine concurrence est difficile à mettre en œuvre. C'est particulièrement le cas des groupes multinationaux qui produisent des biens hautement spécialisés de manière intégrée, traitent des actifs incorporels uniques et fournissent des services spécialisés⁷.

Section I-3– Maintien du consensus international autour du principe de pleine concurrence

Bien que le principe de pleine concurrence puisse être difficile, les Etats membres de l’OCDE conviennent que le principe de pleine concurrence devrait dominer l’évaluation des prix de transfert.

Ils estiment que les prix de pleine concurrence produisent généralement des niveaux de revenus appropriés, acceptables pour les services de l’administration fiscale⁸.

Section II– Analyse de comparabilité

L’application du principe de pleine concurrence repose sur une comparaison entre les conditions pratiquées pour une transaction entre entreprises associées et celles pratiquées pour une transaction entre entreprises indépendantes.

Pour que cette comparaison soit significative, les caractéristiques économiques des situations considérées doivent être suffisamment comparables⁹.

Section II-1– Caractéristiques des biens et des services

Les différences dans les caractéristiques des biens ou des services expliquent souvent, au moins en partie, les différences de valeurs sur le marché libre¹⁰.

Par conséquent, la comparaison de ces caractéristiques est utile pour déterminer la comparabilité des transactions entre des sociétés liées et des sociétés indépendantes.

Section II-2– Analyse fonctionnelle

Pour déterminer si des transactions entre entreprises liées et des transactions entre sociétés indépendantes sont comparables, il est nécessaire de comparer les fonctions exercées par les parties¹¹.

Section II-3– Analyse contractuelle

Comme la divergence d'intérêts n'est pas courante chez les sociétés liées, il est important de vérifier si les parties au contrat respectent les termes du contrat. Lorsque l'analyse des contrats s'avère complexe et difficile, les auditeurs doivent recourir aux services d'un avocat pour bien comprendre les particularités juridiques du contrat en question, car elles peuvent influer sur le choix de la méthode de détermination des prix de transfert¹².

Section II-4– Analyse des situations économiques

Les marchés sur lesquels opèrent les sociétés liées et les sociétés indépendantes doivent être comparables et leurs différences ne doivent pas avoir d’incidence significative sur les prix. Sinon, des ajustements doivent être effectués¹³.

Section II-5– Analyse des stratégies des entreprises

Lors de la détermination de la comparabilité des transactions entre des sociétés liées et des sociétés indépendantes, les stratégies commerciales doivent être prises en compte.

Section III– Intervalle de pleine concurrence

Étant donné que les prix de transfert ne sont pas une science exacte, l'application d'une ou de plusieurs méthodes de prix de transfert aboutira à une fourchette de prix acceptable, appelée « intervalle de pleine concurrence¹⁴ ».

Cet intervalle permet de définir si les conditions d'une transaction entre sociétés liées sont de pleine concurrence.

Section IV– Examen de données sur plusieurs années

Afin de mieux comprendre les conditions d’une transaction entre entreprises liées, il est nécessaire de vérifier les données sur plusieurs années.

Chapitre II): Méthodes applicables pour la fixation des prix de transfert

L'article 9 du modèle de convention de l'OCDE ne définit pas les différentes méthodes applicables pour la fixation des prix de transfert. L'OCDE prône des méthodes conformes au principe de pleine concurrence et appelle les entreprises multinationales et les administrations fiscales à les respecter.

L'OCDE fait une distinction entre les méthodes "traditionnelles" et les autres méthodes.

Section I– Les méthodes traditionnelles fondées sur les transactions

Les méthodes traditionnelles sont les plus anciennes identifiées par l’article 9 de la convention «OCDE» concernant les entreprises associées. Elles sont basées sur les transactions.

Il y en a trois : la méthode du prix comparable sur le marché libre, la méthode du prix de revente et la méthode du prix de revient majoré¹⁵.

Ces trois méthodes sont aussi appelées méthodes unilatérales, car seule la marge d’une seule des parties à la transaction doit se situer dans un intervalle de pleine concurrence¹⁶.

Section I-1– Méthode du prix comparable sur le marché libre ou méthode directe («Comparable Uncontrolled Price»)

La méthode du prix comparable sur le marché libre consiste à comparer le prix d’un bien livré ou d’un service, dans le cadre d’une transaction contrôlée à celui d’un bien livré ou d’un service, dans des conditions comparables.

S’il y a une différence entre ces deux prix, cela peut indiquer que les conditions des relations commerciales et financières entre les filiales, ne sont pas des conditions de pleine concurrence.

Pour l’OCDE, c’est normalement la méthode à utiliser, car c’est le moyen le plus direct et le plus fiable pour mettre en œuvre le principe de pleine concurrence.

Dans la pratique, cependant, cette méthode peut ne pas réussir, faute d’éléments de comparaison¹⁷. Dans ce cas, on doit recourir à d’autres méthodes.

*Avantages de la méthode

La méthode a l’avantage de la simplicité.

*Les inconvénients

Les conditions d’application de la méthode du prix comparable sur le marché libre sont strictes. Elle ne convient pas à certaines prestations de services et aux transactions portant sur des produits élaborés ou des actifs incorporels¹⁸ (savoir-faire, brevets).

Section I-2– Méthode du prix de revente minoré«Resale Minus»

Le point de départ de la méthode du prix de revente minoré est le prix auquel un produit acheté à une société liée est revendu à une société indépendante.

On soustrait ensuite de ce prix de revente une marge brute appropriée (la marge sur prix de revente), de sorte que la société distributrice liée puisse supporter ses ventes et autres charges d'exploitation, et de se voir attribuer un bénéfice en tenant compte des fonctions réalisées et des risques assumés (actifs utilisés et des risques encourus).

Après soustraction de la marge brute et après correction des coûts liés à l’achat du produit (comme les droits de douane), le prix obtenu peut être considéré, comme un prix de pleine concurrence¹⁹, pour le transfert initial de propriété entre sociétés liées.

La méthode du prix de revente minoré est souvent utilisée pour compenser les activités de distribution²⁰.

*Les avantages

Lorsque la filiale est passive dans la conception du produit, il est recommandé d’utiliser la méthode du prix de revente minoré. Autrement dit lorsque la société de commercialisation n’est pas à l’origine de la fabrication du produit.

*Les inconvénients

La méthode du prix de revente minoré peut inciter la société distributrice à baisser les prix, pour augmenter les quantités vendues et son chiffre d’affaires, et ce quelle que soit la marge globale du groupe²¹.

Section I-3– Méthode du prix de revient majoré«Cost Plus»

La méthode du coût de revient majoré consiste, comme son nom l’indique, à facturer avec une marge, tout ou partie des coûts de l’entreprise qui fournit des marchandises ou rend des services à une entreprise liée.

Elle suppose de définir une base de coûts à facturer et une marge raisonnable qui sera appliquée à ces coûts.

*Les avantages

Cette méthode est applicable lorsque des produits semi-finis sont vendus entre des sociétés liées, lorsque des entreprises associées ont signé des accords de mise en commun d’équipements ou d’approvisionnement à long terme ou lorsque la transaction contrôlée est une prestation de service.

*Les inconvénients

La difficulté de l’approche du prix de revient majoré réside principalement dans la détermination de la marge à appliquer, parceque les entreprises gardant le plus souvent leur marge secrète.

De plus, cela induit un manque de transparence pour l’acheteur qui est confronté à un prix de cession sur lequel il ne contrôle aucun paramètre.

Selon le rapport de l’OCDE, les méthodes traditionnelles basées sur les transactions sont, le moyen le plus direct pour déterminer si les conditions des relations commerciales et financières entre les sociétés liées sont des conditions de pleine concurrence²².

Cependant, en raison de la complexité des situations que rencontrent souvent les entreprises, l’application des méthodes basées sur les transactions peut entraîner de nombreuses difficultés pratiques.

Il peut alors être nécessaire de se demander si d’autres méthodes peuvent être utilisées et dans quelles conditions.

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¹ Gouthière Bruno, les impôts dans les affaires internationales, Editions Francis Lefebvre, 2014

² Faez Choyakh, La réglementation des prix de transfert à la lumière de la loi de finances pour 2019, Ernst & Young, 2019

³ http://www.oecd.org/fr/apropos/membres-et-partenaires/

⁴ Moncef Akremi, Le contrôle des prix de-transfert et l’échange de renseignements à des fins fiscales, Direction des impôts de Tunisie et IACE, 2019

⁵ Principes de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales, Edition OCDE, 2010

⁶ ONU et ATAF, Introduction aux prix de transfert, Swaziland, 2017

⁷ Consultation, Boite à outils pour faire face aux difficultés liées au manque de comparables dans les analyses de prix de transfert, FMI, GBM, OCDE, ONU, 2017

⁸ Principes de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales, Edition OCDE, 2010

⁹ Slim Jemal, Audit du prix de transfert par le commissaire aux comptes, Méthologie & diligences spécifiques, 2017/2018

¹⁰ Prix de transfert, l’entreprise à livre ouvert, Deloitte, 2017

¹¹ Nouvelles obligations en matière de prix de transfert, PWC, 2014

¹² Slim Jemal, Audit du prix de transfert par le commissaire aux comptes, Méthologie & diligences spécifiques, 2017/2018

¹³ Mise en œuvre réussie des obligations en matière de documentation des prix de transfert dans les pays en développement, OCDE, WORLD BANK GROUP, ONU, FMI, 2019

¹⁴ Direction générale des finances publiques, France, 2006

¹⁵ Mezzine Mariem, Les pratiques des prix de transfert, Théorie et contrôle fiscal, 2014

¹⁶ Siham Samhane, Prix de transfert, Méthode de partage de bénéfice ou split profit au regard de BEPS, CFCIM, 2020

¹⁷ Gouthière Bruno, les impôts dans les affaires internationales, Editions Francis Lefebvre, 2014

¹⁸ https://revuefiduciaire.grouperf.com/lien_bofip/index.php?mode=article&id=5549-PGP&datePlan=2014-07-07&bg=2435&bd=2436&niv=5

¹⁹ https://revuefiduciaire.grouperf.com/lien_bofip/index.php?mode=article&id=5549-PGP&datePlan=2014-07-07&bg=2435&bd=2436&niv=5

²⁰ Abdelwaret Kabbaj, Dispositions et préventions des litiges en matière des prix de transfert, CFCIM, 2016

²¹ Mezzine Mariem, Les pratiques des prix de transfert, Théorie et contrôle fiscal, 2014

²² Principes de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert à l'intention des entreprises multinationales et des administrations fiscales, Edition OCDE, 2010