Die Entstrickungs- und Wegzugsbesteuerung in der Rechtsprechung des EuGH

Inhaltsverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

Symbolverzeichnis

1.Einleitung

2.Entstrickungsbesteuerung nach der Rechtsprechung des EuGH
2.1. Prüfung eines Verstoßes gegen die Grundfreiheiten.
2.1.1. Schutzbereich der Grundfreiheit
2.1.2. Eingriff in den Schutzbereich.
2.1.3. Rechtfertigung des Eingriffs
2.2. EuGH Rechtsprechung im Bereich Privatvermögen.
2.2.1. Rs. Hughes de Lasteyrie du Saillant, EuGH v. 11.3.2004.
2.2.2. Rs. N, EuGH v. 7.9.2006.
2.2.3. Zusammenfassung.
2.3. EuGH Rechtsprechung im Bereich Betriebsvermögen.
2.3.1. Rs. National Grid Indus, EuGH v. 29.11.2011.
2.3.2. Rs. DMC, EuGH v. 23.1.2014.
2.3.3. Rs. Verder LabTec, EuGH v. 21.5.2015.
2.3.4. Rs. A Oy, EuGH v. 23.11.2017.
2.3.5. Zusammenfassung.
2.4. Zwischenergebnis
2.5. Diskussion einer Neuausrichtung in der Rechtsprechung.
2.5.1. Rs. Kommission/Portugal, EuGH v, 21.12.2016.
2.5.2. Folgerungen aus der Rechtsprechung.

3.Konsequenzen der ATAD

4.Fazit

Summary

Literaturverzeichnis

Abkürzungsverzeichnis

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Symbolverzeichnis

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1. Einleitung

Die Grundfreiheiten der Europäischen Union (EU) streben einen freizügigen Verkehr von Personen, Kapital oder Wirtschaftsgütern im europäischen Raum für eine fortschreitende Internationalisierung auf europäischem Gebiet an, indem sie kontinuierlich Handelsbarrieren abschaffen. Jedoch droht den Mitgliedsstaaten dadurch gleichzeitig der Verlust von Steuersubstrat, wobei versucht wird, dem mit internationalen Steuerregelungen entgegen zu wirken.¹ In diesem Rahmen stellt die Besteuerung stiller Reserven bei einem Austritt aus der Steuerpflicht eines Hoheitsgebietes einen essenziellen Vorgang dar,² da sich in diesen die nach dem Ansatz eines Wirtschaftsguts mit seinen Anschaffungskosten gesammelten Wertsteigerungen anhäufen und oftmals einen hohen Betrag an bevorstehenden Einkünften darstellen, die im Zuge der Verlagerung des Wirtschaftsguts ins Ausland, im Ausland besteuert werden.³

Das Konzept der Entstrickungsbesteuerung reagiert auf diese erkannte Situation und zielt auf die Erfassung der stillen Reserven im Überführungszeitpunkt grenzüberschreitender Sachverhalte ab.⁴ Eine gesetzliche Definition der Entstrickung⁵ fehlt im Steuerrecht bis heute. Verwendet wird dieser Begriff für den partiellen oder vollständigen Ausschluss eines (möglichen) Besteuerungsrechts stiller Reserven, der durch das Ausscheiden eines Steuersubjekts aus der Steuerpflicht (persönliche Entstrickung), oder das Ausscheiden eines Steuerobjekts aus der Steuerpflicht (gegenständliche Entstrickung) entsteht.⁶

Wie jede nationale Steuervorschrift ist auch die Entstrickungsbesteuerung durch die Mitgliedsstaaten unionsrechtskonform auszulegen.⁷ Hierfür wurden bereits mehrfach nationale Vorschriften zur Entstrickungsbesteuerung zu der Frage, ob sie mit den Grundfreiheiten vereinbar sind, dem EuGH vorgelegt.⁸ Problematisch scheint in diesem Zusammenhang, dass der EuGH in der Rechtsprechung zur Entstrickungsbesteuerung einen bedenklichen Rechtsrahmen anführt.⁹ Die Diskussion um die Grundsätze der Entstrickungsbesteuerung in der Rechtsprechung des EuGH wird jüngst durch das Urteil zur Rs. Kommission/Portugal ¹⁰ angeheizt. Mit diesem Urteil wird dem EuGH von einigen Stimmen in der Literatur eine Neuausrichtung dieser Grundsätze unterstellt.¹¹

Diese Arbeit soll die Entwicklung der Grundsätze der Entstrickungsbesteuerung in der Rechtsprechung des EuGH eruieren. Die Untersuchung beschränkt sich dabei gänzlich auf die Grundsätze des EuGH, sodass eine ausgewogene Ermittlung der Folgerungen auf das deutsche Ertragssteuerrecht, neben einem kurzen Exkurs, entfällt. Schließlich soll zentrales Ziel dieser Arbeit sein, der Frage einer Neuausrichtung der Grundsätze zur Entstrickungsbesteuerung in der Rechtsprechung des EuGH nachzugehen.

Den fundamentalen Baustein dieser Arbeit stellt das nachfolgende Kapitel 2 dar. In diesem wird, nach einer kurzen Veranschaulichung der allgemeinen Vorgehensweise bei einer Prüfung eines Verstoßes gegen die Grundfreiheiten des AEUV, die Entstrickungsbesteuerung nach der Rechtsprechung des EuGH in den Blick genommen. In diesem Zusammenhang werden wesentliche, die Grundsätze der Entstrickungsbesteuerung formende Urteile des EuGH, ausgearbeitet. Schließlich soll ein Zwischenergebnis grundlegende Erkenntnisse festhalten und eine kurze Schlussfolgerung zeigen, was diese für das deutsche Ertragssteuerrecht bedeuten. In einem nächsten Schritt soll das in Diskussion stehende Urteil des EuGH zur Rs. Kommission/Portugal untersucht werden, um der erkenntnisleitenden Frage dieser Arbeit nachzugehen. Daran anknüpfend wird in Kapitel 3 abschließend auf die spätestens ab 2019 in Kraft tretende ATAD-Richtlinie,¹² bezüglich der Entstrickungsbesteuerung,¹³ eingegangen. Alle Ergebnisse stellen letztendlich Faktoren für das in Kapitel 4 abschließende Fazit dar.

2. Entstrickungsbesteuerung nach der Rechtsprechung des EuGH

Für die Entstrickungsbesteuerung kommen unterschiedliche Überführungstatbestände zur Anwendung. Dabei zielt die persönliche Entstrickung bei dem Wegzug einer natürlichen Person ins Ausland auf die überführten stillen Reserven ab, die den im Privatvermögen gehaltenen Beteiligungen zuzuordnen sind (Entstrickung im Privatvermögen). Weitere Überführungen stiller Reserven, die durch den grenzüberschreitenden Transfer von Wirtschaftsgütern, Sitzverlegungen von Betrieben oder Umwandlungen veranlasst werden, sind als gegenständliche Entstrickung (Entstrickung im Betriebsvermögen) zu betiteln.¹⁴

Im folgenden Abschnitt werden zentrale EuGH Urteile behandelt, die wichtige Meilensteine für die Grundsätze der Entstrickungsbesteuerung im Privat- und im Betriebsvermögen in der Rechtsprechung des EuGH darstellen. Vorher wird für das Verständnis der Urteile des EuGH ein allgemein ein Verstoß gegen die Grundfreiheiten des AEUV geprüft.

2.1. Prüfung eines Verstoßes gegen die Grundfreiheiten

Die Grundfreiheiten der EU zielen darauf ab, die wirtschaftliche Integration der Mitgliedstaaten durch Mobilität im Personen- Waren-, Dienstleistungs- und Kapitalverkehr zu gewährleisten und nationale Maßnahmen, die diesem Vorhaben entgegenstehen, zu beseitigen. Ferner genießen die Grundfreiheiten Anwendungsvorrang vor nationalem Recht. Das bedeutet, dass nationale - auch steuerrechtliche - Vorschriften im Falle einer Kollision mit dem Unionsrecht nicht angewendet werden.¹⁵ Der EuGH verwendet für die Prüfung eines Verstoßes gegen die Grundfreiheiten ein einheitliches Schema, das sich wie folgt in drei grundlegende Teile gliedert.¹⁶

2.1.1. Schutzbereich der Grundfreiheit

In einem ersten Schritt wird geprüft, ob die nationale Norm ein Verhalten tangiert, das von einer Grundfreiheit geschützt wird. Dafür muss zunächst der sachliche Schutzbereich eröffnet sein. Dies ist der Fall, soweit eine Tätigkeit vorliegt, die unter den Schutz einer Grundfreiheit fällt. Hierfür ist ein grenzüberschreitender Bezug erforderlich. Weiterhin muss der persönliche Schutzbereich eröffnet sein. Dafür muss sich ein Betroffener auf die Grundfreiheit berufen können. Vom persönlichen Schutzbereich umfasst sind grundsätzlich EU-Staatsangehörige, wobei sich teilweise auch Drittstaatsangehörige und juristische Personen auf die Grundfreiheiten berufen können. Weiterhin müssen der räumliche und der zeitliche Schutzbereich eröffnet sein.¹⁷

2.1.2. Eingriff in den Schutzbereich

Soweit der Schutzbereich einer Grundfreiheit eröffnet ist, wird in einem nächsten Schritt geprüft, ob ein Eingriff in die Grundfreiheit vorliegt. Dieser Eingriff kann durch das Handeln oder aber auch durch das Unterlassen eines Adressaten begründet werden, soweit eine Handlungspflicht besteht. Zunächst wird daher geprüft, ob es sich bei diesem Adressaten um einen Verpflichtungsadressaten der Grundfreiheit handelt. Dieser ist in der Regel ein Mitgliedsstaat. Anschließend wird das Vorliegen eines Eingriffs als solcher festgestellt. Ein solcher liegt bei einer Schlechterstellung von EU-Ausländern gegenüber Inländern (Diskriminierung) oder bei einer Beschränkung des Marktzutritts vor.¹⁸

2.1.3. Rechtfertigung des Eingriffs

Wird ein Eingriff in die Grundfreiheiten festgestellt, so wird geprüft, ob er eventuell gerechtfertigt sein könnte. Zunächst können geschriebene, sich in der Regel aus dem AEUV ergebende, Rechtfertigungsgründe wie „die öffentliche Sicherheit und Ordnung“ einschlägig sein. Ist dies nicht der Fall, können auch ungeschriebene Rechtsfertigungsgründe wie „zwingende Erfordernisse des Allgemeinwohls“ den Eingriff rechtfertigen. Wird ein Rechtfertigungsgrund angenommen, muss weiterhin zwingend eine Verhältnismäßigkeitsprüfung vorgenommen werden. Dafür muss die in die Grundfreiheit eingreifende Maßnahme zunächst geeignet sein das verfolgte Ziel zu gewährleisten. Die Maßnahme muss auch erforderlich sein, was der Fall ist, wenn kein milderes Mittel zur Verfügung steht. Zuletzt darf die Maßnahme nicht unangemessen sein, also nicht über das von ihr verfolgte Ziel hinauszugehen. Nach einer Verhältnismäßigkeitsprüfung gelangt man zu dem Ergebnis, dass der Eingriff entweder gerechtfertigt ist oder nicht. Bei Letzterem liegt dann ein Verstoß gegen die Grundfreiheit vor.¹⁹

Es steht außer Zweifel, dass die Entstrickungsbesteuerung insbesondere in die Niederlassungsfreiheit eingreift.²⁰ Diese schützt die Aufnahme und Ausübung einer selbstständigen, wirtschaftlichen Tätigkeit im Aufnahmemitgliedstaat²¹ und verhindert Maßnahmen eines Herkunftsstaates, welche die Niederlassung eines Steuerpflichtigen untersagt oder ansatzweise behindert.²² Da die Entstrickungsbesteuerung auf ausländische Überführungstatbestände abstellt und diese gegenüber einem inländischen Pendant steuerrechtlich benachteiligt, muss sich diese steuerliche Maßnahme einer Würdigung durch den EuGH unterziehen.²³

2.2. EuGH Rechtsprechung im Bereich Privatvermögen

2.2.1. Rs. Hughes de Lasteyrie du Saillant, EuGH v. 11.3.2004

Zur Wegzugsbesteuerung natürlicher Personen nimmt der EuGH in der Rs. Hughes de Lasteyrie du Saillant²⁴ eine klare Stellung ein. Im vorliegenden Sachverhalt verlegte der Kläger seinen Wohnsitz aus Frankreich nach Belgien und wurde im Wegzugszeitpunkt aufgrund einschlägiger Merkmale zur französischen Wegzugsbesteuerung herangezogen. Diese sah vor, dass Steuerpflichtige bei einem Wohnsitzwechsel ins Ausland die stillen Reserven aus Beteiligungen einer Körperschaft mit Sitz in Frankreich im Wegzugszeitpunkt versteuern mussten.²⁵ Diese Steuer wurde auf Antrag bis zur tatsächlichen Realisation der stillen Reserven gestundet, sofern Bedingungen, wie insbesondere Sicherheiten bezüglich der Steuerzahlung, für das zuständige Finanzamt geleistet wurden. Mit dem Ablauf von fünf Jahren oder mit dem Rückzug nach Frankreich entfiel die zum Zeitpunkt des Wegzugs festgesetzte Wegzugssteuer, sofern die Anteile weiterhin im Besitz des Steuerpflichtigen verbleiben würden.²⁶ Dieser Sachverhalt ist schließlich mit der Frage nach der Vereinbarkeit der streitigen Wegzugssteuer mit der Niederlassungsfreit dem EuGH vorgelegt worden.²⁷

Zunächst sieht der EuGH durch die Würdigung des vorlegenden Gerichts über die Staatsangehörigkeit des Klägers die Niederlassungsfreiheit im vorliegenden Sachverhalt als einschlägig an.²⁸

Anschließend konstituiert der EuGH, dass die vorliegende Wegzugssteuer die Niederlassung eines französischen Steuerpflichtigen in einem anderen Land zwar nicht ausdrücklich verbietet, dagegen jedoch aufgrund abschreckender Wirkung behindert. Dies resultiere daraus, dass auswandernde Steuerpflichtige gegenüber im Inland verweilenden Steuerpflichtigen, durch eine sofort festgesetzte Steuer auf noch nicht realisierte Einkünfte, benachteiligt würden. Letztere müssen ihre stillen Reserven nämlich erst im Realisationszeitpunkt versteuern. Auch die Forderung von Sicherheiten für die zu stundende Steuer benachteilige den Wegziehenden, indem sie die Nutzung der als Sicherheit gestellten Vermögenswerte verhindert. Letztlich wird die im französischen Steuerrecht aufgeführte Wegzugsbesteuerung vom EuGH als eine Beschränkung und somit als ein Eingriff in die Niederlassungsfreiheit eingestuft.²⁹

Als Rechtfertigungsgrund für die Wegzugsbesteuerung natürlicher Personen wird angeführt, dass die Steuerflucht durch den Wegzug in ein anderes Land vorgebeugt werden soll.³⁰ Nach Auffassung des EuGH sei die streitige Wegzugssteuer jedoch nicht geeignet das erwähnte Ziel zu rechtfertigen,³¹ da diese nicht nur auf die Zielgruppe der Steuerflüchtlinge abstelle, sondern parallel dazu jedem aus Frankreich wegziehenden Anteilseigner einen Steuermissbrauch vorwerfe und somit über das verfolgte Ziel hinaus gehe. Darüber hinaus könne das verfolgte Ziel, die Steuerflucht zu unterbinden, durch ein milderes, die Niederlassungsfreiheit weniger beschränkendes Mittel, erreicht werden, indem die Wegzugsbesteuerung nur bei vorübergehenden Wegzügen und somit nur bei die Steuerflucht betreffenden Sachverhalten vorgenommen wird.³² Aufgrund einer scheiternden Verhältnismäßigkeitsprüfung, kann schließlich sowohl die Festsetzung, als auch die Durchführungsbestimmung der Wegzugssteuer nicht gerechtfertigt werden³³

Als Ergebnis dieses Urteils ist festzuhalten, dass die Niederlassungsfreiheit dahingehend auszulegen ist, dass sie einem Mitgliedsstaat untersagt, mit dem Ziel der Vermeidung von Steuervergünstigungen, eine Steuer auf stille Reserven von auswandernden Steuerpflichtigen zu erheben.³⁴

Nachdem dieses Urteil stark auf die Konstellationen des französischen Rechts eingeht, bleiben viele Fragen für den allgemeinen Grundsatz der Wegzugsbesteuerung offen. Während das Ergebnis dieser Rechtsprechung als das Ende der Wegzugsbesteuerung im Unionsraum interpretiert wurde,³⁵ wird bei einer näheren Betrachtung des Sachverhalts und der Beantwortung der Vorlagefrage deutlich, dass die Niederlassungsfreiheit lediglich eine Wegzugssteuer mit dem Ziel, die Steuerflucht vorzubeugen, verbietet. Daher kann weiterhin von einem steuerlichen Gestaltungsspielraum für Wegzugsbesteuerungen ausgegangen werden.³⁶ In diesem Zusammenhang gibt das Urteil vom 7.9.2006 in der Rs. N ³⁷ zu der Thematik der Wegzugsbesteuerung neue Hoffnung.³⁸

2.2.2.Rs. N, EuGH v. 7.9.2006

Dem Urteil zur Rs. N sind wichtige Erkenntnisse für die Wegzugsbesteuerung natür-

licher Personen zu entnehmen.³⁹ In dieser Rechtssache geht es um die Wohnsitzverlegung eines in den Niederlanden Ansässigen in das Vereinigte Königreich. Die Niederlande ordnete diesem im Wegzugszeitpunkt eine Besteuerung (nebst Zinsen) auf die stillen Reserven wesentlicher Beteiligungen an niederländischen Gesellschaften an, die ihren Geschäftsführungsort ebenfalls in den Niederlanden aufwiesen. Diese Steuer wurde mit einem Antrag zur Stundung zugelassen, die der Leistung von Sicherheiten ausgesetzt war. Schließlich ist der aufgeführte Sachverhalt mit der Frage, die sich der Vereinbarkeit der Wegzugssteuer mit den Grundfreiheiten widmet, dem EuGH vorgelegt worden.⁴⁰

Der EuGH sieht den Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit auf folgenden Sachverhalt als eröffnet an.⁴¹

Für die Prüfung eines Eingriffs in die Niederlassungsfreiheit stütz sich der EuGH auf seine Argumente in der Rs. Hughes de Lasteyrie du Saillant. Somit benachteilige sowohl die sofortige Steuerfestsetzung, als auch das Verlangen von Sicherheiten für die Steuerstundung wegziehende gegenüber im Inland verbleibende Steuerpflichtige, sodass eine Ungleichbehandlung vorliegt. Eine weitere Benachteiligung sieht der EuGH darin, dass nach dem Wegzug anfallende Wertminderungen im Herkunftsstaat nicht berücksichtigt werden, sofern sie im Aufnahmestaat nicht erfasst wurden. Die im Festsetzung- und später im Veräußerungs-Zeitpunkt geschuldete Steuer sei nämlich höher als die, die tatsächlich im Zeitpunkt der Veräußerung festgesetzt worden wäre. Diesen Gründen folgend sieht der EuGH in der Wegzugssteuer einen unionsrechtswidrigen Eingriff in die Niederlassungsfreiheit.⁴²

Auf Rechtfertigungsebene wird die Steuermaßnahme mit dem Grund der Aufteilung territorialer Steuerbefugnisse zwischen den Mitgliedstaaten vom EuGH als ein legitimes, im Allgemeininteresse liegendes Ziel, anerkannt, da es an solchen Vereinheitlichungsmaßnahmen im Unionsrecht fehle. Ein Mitgliedstaat sei daher berechtigt, ein in seinem Hoheitsgebiet entstandenen Gewinn mit der im Ausgangsverfahren erwähnten Steuermaßnahme zu besteuern.⁴³ Die Abhängigkeit der Stundung von Sicherheiten sei jedoch für das Erreichen dieses Ziels nicht erforderlich und gehe somit über dieses hinaus. Diesbezüglich gäbe es mildere Mittel, um relevante Informationen für die festzusetzende Steuer zu erlangen, wie etwa auf die in Richtlinien festgelegte Unterstützung anderer Mitgliedsstaaten oder ihrer Behörden zurückzugreifen. Außerdem weist der EuGH darauf hin, dass eine solche Steuervorschrift nur verhältnismäßig sein könne, wenn im Aufnahmestaat nicht berücksichtigte, nachträgliche Wertminderungen im Herkunftsstaat berücksichtigt werden.⁴⁴

Der EuGH fasst abschließend in seinem Ergebnis zusammen, dass eine -wie die im Sachverhalt streitige- Wegzugssteuer eine Rechtfertigung verfehlt und somit einen Eingriff in die Niederlassungsfreiheit darstellt, sofern die Stundung dieser Steuer von Sicherheiten abhängt und nachträgliche, im Aufnahmestaat nicht berücksichtigte Wertminderungen, nicht erfasst werden.⁴⁵

Dieses Urteil kann als ein Nachtrag zu den im Urteil zur Rs. Hughes de Lasteyrie du Saillant erhofften, aber erfolgslos gebliebenen allgemeinen Grundsätzen zur Wegzugsbesteuerung betrachtet werden. Mit diesem Urteil stellt der EuGH klar, dass die Wegzugsbesteuerung mit der Absicht, territoriale Besteuerungsrechte zu sichern, ein anerkanntes legitimes Ziel darstellt, jedoch nichtsdestotrotz dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit genügen muss. Die entsprechenden Anforderungen, die sich schon aus der Rs. Hughes de Lasteyrie du Saillant ergeben haben, fasst der EuGH in dieser Rechtssache zusammen und entwickelt dabei weiterführende Grundsätze.⁴⁶ Fragen bezüglich der Konsequenzen dieser Urteile für Wegzugsbesteuerungen juristischer Personen bleiben dennoch offen.⁴⁷

2.2.3.Zusammenfassung

Für die Entstrickung im Privatvermögen, also die Besteuerung stiller Reserven von Anteilen im Privatvermögen wegziehender natürlicher Personen,⁴⁸ lässt sich eine klare Rechtsprechungslinie herausarbeiten. Der EuGH vergleicht die Situation mit einem inländischen Fall, bei der die stillen Reserven erst im Veräußerungszeitpunkt mit Berücksichtigung von Wertminderungen erfasst werden⁴⁹ und stellt eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit fest.⁵⁰ Diese kann jedoch durch den Grund der Aufteilung territorialer Steueransprüche gerechtfertigt werden, sodass die Festsetzung der Steuer ein anerkanntes Ziel darstellt, aber dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit entsprechen muss.⁵¹ In diesem Zusammenhang müsse die Möglichkeit einer Steuerstundung geboten werden, wobei die Stundung nicht von Sicherheiten abhängig gemacht werden dürfe. Außerdem müssen nachträgliche Wertminderungen im Herkunftsstaat berücksichtigt werden, sofern diese im Aufnahmemitgliedstaat nicht erfasst wurden.⁵²

2.3. EuGH Rechtsprechung im Bereich Betriebsvermögen

2.3.1. Rs. National Grid Indus, EuGH v. 29.11.2011

In der Rs. National Grid Indus ⁵³ befasst sich der EuGH mit der Wegzugsbesteuerung juristischer Personen. In diesem Sachverhalt ging es um eine in den Niederlanden gegründete und ansässige Kapitalgesellschaft, die stille Reserven durch einen Kursgewinn einer Forderung in ausländischer Währung erlangte und ihren tatsächlichen Verwaltungssitz in das Vereinigte Königreich verlegte. Infolge des entgehenden Besteuerungsrechts setzte die Niederlande eine Schlussrechnung für die nicht realisierten Wertzuwächse der Gesellschaft zum Zeitpunkt der Sitzverlegung fest, sodass der Kursgewinn in den Niederlanden sofort, ohne Zahlungsaufschub und ohne Berücksichtigung von später eintretenden Wertminderungen, zu versteuern war.⁵⁴ Das vorlegende Gericht begehrte schließlich die Beantwortung der Frage, ob eine solche streitige Wegzugssteuer gegen die Niederlassungsfreiheit verstößt.⁵⁵

Zu Beginn führt der EuGH an, dass die Eigenschaft als nach nationalem Recht gegründete Gesellschaft mit der Sitzverlegung nicht berührt wird, sodass sich die Gesellschaft auf die Niederlassungsfreiheit berufen und die in den Niederlanden erho-

bene Wegzugssteuer anfechten kann.⁵⁶

Anschließend erkennt der EuGH für den folgenden Sachverhalt eine Beschränkung der Niederlassungsfreiheit an, da grenzüberschreitende Sitzverlegungen einer Gesellschaft, gegenüber inländischen Sitzverlegungen, einen Liquiditätsnachteil durch eine sofortige Besteuerung nicht realisierter Wertsteigerungen des Vermögens erfahren würden, der die Gesellschaften daran hindere, ihren Sitz ins Ausland zu verlegen.⁵⁷

[...]

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¹ Vgl. Sejdija 2016, S. 1 m.w.N.; vgl. Schnitger 2013, S. 64 f.

² Vgl. Schnitger 2013, S. 9.

³ Vgl. Wassermeyer 2012, Rn. 921.

⁴ Vgl. Wassermeyer 2012, Rn. 921.

⁵ So wird der Begriff „Entstrickung“ ebenfalls als Realisierung der stillen Reserven benutzt.
vgl. Wassermeyer 2012, Rn. 921.

⁶ Vgl. Cortez/Schmidt 2016, S. 780; vgl. Wacker 2017, Rn. 926.

⁷ Vgl. Sejdija 2016, S.1 m.w.N.

⁸ Vgl. Mechtler/Spies 2017, Rn. 9.

⁹ Vgl. Schnitger 2013, S. 10.

¹⁰ EuGH v. 21.12.2016 – C-503/14, Kommission/Portugal.

¹¹ Vgl. Wacker 2017, Rn.927 f. m.w.N.

¹² Richtlinie mi Vorschriften zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken mit unmittelbaren
Auswirkungen auf das Funktionieren des Binnenmarkts (Anti-Tax Avoidance Directive, ATAD),
vgl. Amtsblatt der Europäischen Union v. 19.7.2016, L 193/1.

¹³ Vgl. Kudert/Hagemann/Kahlenberg 2017, S. 67.

¹⁴ Vgl. Wassermeyer 2012, Rn. 921; vgl. Wacker 2017, Rn. 926;
vgl. Mechtler/Spies 2017, Rn. 11 m.w.N.;
Die Entstrickungsbesteuerung durch den Wegzug natürlicher oder juristischer Personen wird auch
als Wegzugsbesteuerung bezeichnet, vgl. Cortez/Schmidt2016, S. 781;
vgl. Thömmes/Linn 2012, Rn. 282.

¹⁵ Vgl. Haratsch/Koenig/Pechstein 2016, S. 380 f. Rn. 823 ff.; vgl. Sejdija 2016, S. 1 m.w.N.

¹⁶ Vgl. Haratsch/Koenig/Pechstein 2016, S. 384 Rn. 829, S. 399 f. Rn. 853 m.w.N.

¹⁷ Vgl. Haratsch/Koenig/Pechstein 2016, S. 384 f. Rn. 830 f. m.w.N, S. 399 f. Rn. 853 m.w.N.

¹⁸ Vgl. Haratsch/Koenig/Pechstein 2016, S. 385 ff. Rn. 832 ff. m.w.N, S. 399 f. Rn. 853 m.w.N.

¹⁹ Vgl. Haratsch/Koenig/Pechstein 2016, S. 392 ff. Rn. 841 ff. m.w.N., S. 84 f. Rn. 175 ff. m.w.N.,
S. 397 Rn. 849; vgl. EuGH v.29.11.2011 – C-371/10, National Grid Indus Rn. 42, 50.

²⁰ Vgl. Wassermeyer 2012, Rn. 922; vgl. Micker/Schwarz 2017, S. 347 m.w.N.

²¹ Vgl. Haratsch/Koenig/Pechstein 2016, S. 481 Rn. 1001;

²² Vgl. EuGH v. 29.11.2011 – C-371/10, National Grid Indus, Rn. 35 f.

²³ Vgl. Wassermeyer 2012, Rn. 922.

²⁴ EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant.

²⁵ sofern diese gegenwärtig oder zu einem Zeitpunkt in den letzten fünf Jahren mit
Familienangehörigen insgesamt eine Beteiligungsquote von 25% erreichen

²⁶ Vgl. EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant, Rn. 3 f.,12 f.

²⁷ Vgl. EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant, Rn. 18 f.

²⁸ Vgl. EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant, Rn. 39 f.

²⁹ Vgl. EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant, Rn. 45 ff.

³⁰ Vgl. EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant, Rn. 50.

³¹ Vgl. EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant, Rn. 57.

³² Vgl. EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant, Rn. 50 ff.

³³ Vgl. EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant, Rn. 55 ff.

³⁴ Vgl. EuGH v. 11.3.2004 – C-9/02, Hughes de Lasteyrie du Saillant, Rn. 69.

³⁵ Vgl. Werner 2010, S. 111 m.w.N.

³⁶ Vgl. Werner 2010, S. 131 f. m.w.N.

³⁷ EuGH v. 7.9.2007 – C-470/04, N.

³⁸ Vgl. Werner 2010, S. 146 m.w.N.

³⁹ Vgl. Toepler 2018, S. 84. m.w.N.

⁴⁰ Vgl. EuGH v. 7.9.2007 – C-470/04, N, Rn. 11 ff.,17 ff.

⁴¹ Vgl. EuGH v. 7.9.2007 – C-470/04, N, Rn. 27 f.

⁴² Vgl. EuGH v. 7.9.2007 – C-470/04, N, Rn. 35 ff.

⁴³ Vgl. EuGH v. 7.9.2007 – C-470/04, N, Rn. 41 ff.

⁴⁴ Vgl. EuGH v. 7.9.2007 – C-470/04, N, Rn. 49 ff.

⁴⁵ Vgl. EuGH v. 7.9.2007 – C-470/04, N, Rn. 55.

⁴⁶ Vgl. Werner S.111 m.w.N., 145 f. m.w.N.; vgl. Schnitger 2013, S. 74. m.w.N.

⁴⁷ Vgl. Körner 2004, Rn. 424.

⁴⁸ Vgl. Toepler 2018, S. 84 f. m.w.N

⁴⁹ Vgl. Mössner 2015, Rn. 768 m.w.N.

⁵⁰ Vgl. Wassermeyer 2012, Rn. 922.

⁵¹ Vgl. Kudert/Hagemann/Kahlenberg 2017, S. 9 m.w.N.

⁵² Vgl. Toepler 2018, S. 84 f. m.w.N.

⁵³ EuGH v. 29.11.2011 – C-371/10, National Grid Indus.

⁵⁴ Vgl. EuGH v. 29.11.2011 – C-371/10, National Grid Indus, Rn. 10 ff., 19, 21.

⁵⁵ Vgl. EuGH v. 29.11.2011 – C-371/10, National Grid Indus, Rn. 17 ff.

⁵⁶ Vgl. EuGH v. 29.11.2011 – C-371/10, National Grid Indus, Rn. 32 f.

⁵⁷ Vgl. EuGH v. 29.11.2011 – C-371/10, National Grid Indus, Rn. 37 ff.